Cantidades aplazadas en la compraventa (II)

En este artículo, se comentan ciertas peculiaridades que el aplazamiento del precio en la transmisión de farmacia presenta en el orden tributario.

Veíamos en el artículo anterior, el farmacéutico nº 250, diversas consideraciones sobre las alternativas que se ofrecen tanto a comprador como vendedor de una oficina de farmacia para la formalización y obtención de garantías en un aplazamiento.

En el presente, se comentan ciertas peculiaridades que el aplazamiento del precio presenta en el orden tributario.

Consideraciones fiscales sobre el aplazamiento:

En varios artículos publicados en esta revista se han recordado las características más destacables respecto al sistema de tributación en I.R.P.F por la transmisión de una oficina de farmacia: creación de dos bases imponibles separadas, la B.I general, y la especial. En esta última se incluyen todas las ganancias patrimoniales puestas de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales cuya titularidad ostente el propietario con una anterioridad superior a un año, en el momento de su transmisión.

Estas modificaciones, que llegaron de la mano de la Ley 40/1998 de I.R.P.F., modificaban notablemente los resultados económicos de una transmisión, primero por que al separar las rentas del farmacéutico vendedor en dos bases imponibles, se evitaba el nefasto efecto que la progresividad del impuesto creciera notablemente al sumar ingresos procedentes de la venta de la oficina de farmacia con el resto de nuestras rentas: ejercicio de la actividad, sueldos, intereses de depósitos bancarios etc. En segundo lugar, fue beneficioso porque, para las ganancias patrimoniales correspondientes a la venta de una oficina de farmacia, cuya titularidad superase los dos años en el patrimonio del vendedor, se aplicó el tipo único del 20%.

Con las modificaciones introducidas en materia fiscal por el Real Decreto-Ley, 3/2000 de 23 de junio, ese tipo impositivo ha quedado en el 18 %, y la antigüedad exigida en el patrimonio del vendedor para aplicar este régimen, ha descendido a un año.

Centrándonos en la perspectiva protagonista de estos dos artículos, observamos como el artículo 14,c) de la modificada Ley de I.R.P.F., al hablar de la imputación temporal de rentas, señala que «Las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial.» Cabe pensar, por lo tanto, que independientemente de los plazos que concertemos con el comprador de la oficina de farmacia, habremos de liquidar totalmente la cuota de I.R.P.F. en el ejercicio en que practiquemos la transmisión. Sin embargo, el propio artículo citado viene a aclarar la situación para el caso de venta con pago aplazado, así: » d) En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se vayan haciendo exigibles los cobros correspondientes».

Es decir, en el caso de un aplazamiento en el precio por la transmisión de una oficina de farmacia, las liquidaciones correspondientes a I.R.P.F se harán a medida que los plazos vayan venciendo, ganando, por lo tanto, el vendedor, la comodidad de ir pagando sus impuestos en tantos años como, respectivamente, haya convenido de aplazamiento.

Por ejemplo, comparemos una operación de transmisión en la que el vendedor de la oficina de farmacia obtendrá una ganancia patrimonial de treinta millones de pesetas, y se plantea la decisión de o bien cobrar al contado o bien cobrar un tercio de la cantidad en el momento de entrega de la farmacia y conceder un aplazamiento de dos años al comprador por el resto:

	Año 1º	Año 2º	Año 3º
Precio contado.	30.000.000.- Pts.	0.- Pts.	0.-Pts.
Ganancia Patrimonial	30.000.000.- Pts.	0.- Pts.	0.- Pts.
I.R.P.F. 18%	5.400.000.- Pts.	0.- Pts.	0.- Pts.
Cobro en tres años.	10.000.000.- Pts.	10.000.000.-Pts.	10.000.000.-Pts.
Ganancia Patrimonial	10.000.000.- Pts.	10.000.000.-Pts.	10.000.000.-Pts.
I.R.P.F. 18%	1.800.000.- Pts.	1.800.000.- Pts	1.800.000.- Pts

Efectivamente, la cantidad nominal a pagar a Hacienda en concepto de I.R.P.F es la misma, cinco millones cuatrocientas mil pesetas. No obstante, en el caso de que se opte por el aplazamiento propuesto, el vendedor podrá utilizar ese dinero correspondiente a los impuestos durante ds años más sin coste alguno.

Respecto al aplazamiento, hemos de tener en cuenta una serie de reglas especiales que la propia Ley 40/1998, con vigor desde enero de 1999, dispone para las operaciones de transmisión de farmacia con precio aplazado.

En primer lugar, la ley considera que una operación es con precio aplazado, siempre que entre el momento de entrega de la oficina de farmacia y el devengo del último plazo medie más de un año.

Por lo tanto, si acordamos con nuestro comprador que en la transmisión de la oficina de farmacia, se abone en el momento de firma de escritura pública, en diciembre de este año por ejemplo, veinte millones de pesetas, a los seis meses otros veinte y, en noviembre del siguiente año los últimos veinte millones de pesetas, la liquidación de la ganancia patrimonial generada en la venta de la farmacia habrá de realizarse íntegramente en la declaración del presente ejercicio, y no la relativa al primer pago en este ejercicio y el resto en el siguiente, puesto que entre la entrega de la oficina de farmacia y el vencimiento del último pago no ha transcurrido más de un año.

Otra posibilidad que puede plantear malentendidos muy problemáticos, nos la podremos encontrar en el caso de que algunas cantidades aplazadas se documenten en letras de cambio. Independientemente de la fecha prevista para los vencimientos de los plazos, el vendedor que ha recibido las letras del comprador puede transmitírselas a una entidad bancaria» descuento -, con el fin de obtener liquidez antes de la fecha de vencimiento. En ese caso, tengamos en cuenta el contenido de la Ley I.R.P.F., en su artículo 14,2,d en el que señala: » Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y éstos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al periodo impositivo de su transmisión».

Así, que tengamos cuidado: por mucho que el aplazamiento esté previsto hasta dentro de año y medio, si este aplazamiento se documenta en letras y el vendedor las lleva al banco antes de esa fecha, el momento de entrega de las letras al banco será la fecha de referencia para efectuar nuestras declaraciones fiscales.

En último lugar, hablemos de los intereses. Siempre aludimos desde éstos artículos a la necesidad de aclarar y fijar por escrito todos los detalles relacionados con la operación, y en el caso de las ventas con precio aplazado con mucha frecuencia se sobreentienden por uno de los contratantes, condiciones que, curiosamente, el otro contratante da por sentado que se han acordado en sentido inverso. En este contexto, los protagonistas indiscutibles de los peores entuertos negociadores son los intereses.

¿Con o sin intereses?, en su caso ¿por qué importe?, ¿se liquidarán anualmente, trimestralmente…?. Es imprescindible que queden taxativamente aclarados estos extremos, y no solo por las difíciles situaciones personales que se producen al cabo de unos días después de que se tenía por cerrado un acuerdo. Pensemos que, tal y como siguen estando los tipos de interés, materialmente no deben ser un problema especialmente grave en una negociación si tenemos en cuenta su limitada entidad relativa respecto al principal de una operación, pero no es menos cierto que detrás de un malentendido se ocultan tácitas alusiones a la validez de la palabra dada, expresas consideraciones sobre la seriedad del oponente – que hace unos días era un entrañable compañero…-. Se empieza con una sorpresa desagradable y se continúa tratando de equilibrar en una extraña balanza algunas pesetas con pedazos de seriedad, honestidad, honor…y se termina…, pues de cualquier manera.

Independientemente de la conclusión espiritual o material a que hayamos llegado tras la situación planteada en el párrafo anterior, mucha atención con la presencia del tercer socio en la discordia. Hacienda, tanto si acordamos que se apliquen intereses como si no, tiene varios artículos en los que, por escrito, con publicidad y redactado por profesionales, nos advierte de su punto de vista: según el artículo 6, de la ley de I.R.P.F., las prestaciones de bienes, derechos o servicios, susceptibles de generar rendimientos de trabajo personal o del capital, se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario. Se considera que se generó el hecho imponible siendo el contribuyente quien debe desvirtuarlo con su actividad probatoria. De no ser así, la valoración de las rentas estimadas se efectuará, según el artículo 41 de la misma ley:

o Por el valor de mercado, entendiendo por éste el que se acordaría entre sujetos independientes, también salvo prueba en contrario de otro valor inferior.

o En préstamos y operaciones de captación de capitales ajenos, el interés legal del dinero del último día del periodo impositivo.

Es decir, después de proporcionar cualquier duda a Hacienda, podríamos entrar a discutir si la venta con precio aplazado es o no susceptible de generar rendimientos de capital, si cobramos o no los intereses… Una escritura pública bien redactada, en la que se especifique rotundamente si se aplican o no intereses, a qué tipo y sus plazos de liquidación, será suficiente prueba de cómo se ha acordado la operación, tanto en interés de los particulares entre sí como con Hacienda.

Félix Ángel Fernández Lucas

Abogado

Gerente de FARMACONSULTING TRANSACCIONES S.L

felix@fct.es